История дела A56-13357/2025
✔️Общество с ограниченной ответственностью "Профессиональная коллекторская организация "Феникс" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконными решения Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Nº13 (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 14.11.2024 Nº10/16 о привлечении за совершение налогового правонарушения.
✔️Инспекцией в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в отношении Общества проведена камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2022 год (далее -Декларация), представленной Обществом в налоговый орган 15.03.2023.
✔️По результатам камеральной налоговой проверки Декларации Инспекцией составлен акт от 29.06.2023 Nº 10/7 (далее - Акт) и вынесено решение от 14.11.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 105 568 957 руб., Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 527 844 783 руб.
✔️Не согласившись с вынесенным Решением Инспекции, Общество обратился с апелляционной жалобой в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Nº 9 (далее - Межрегиональная инспекция).
✔️Решением Межрегиональной инспекции от 29.01.2025 апелляционная жалоба Заявителя оставлена без удовлетворения.
✔️Считая, Решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным, Общество обратился в суд с настоящим заявлением.
Аргументы сторон
➡️В проверяемом периоде Заявитель учел в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль безнадежные долги, права требования по которым были ранее приобретены по договорам цессии, в общем размере 2 746 520 852,28 руб., из которых 2 180 635 201,88 руб. - по актам о невозможности взыскания от Федеральной службы судебных приставов; 107 296 935,50 руб. - в связи с завершением процедуры реализации имущества гражданина и освобождения от исполнения обязательств перед кредиторами в рамках Федерального закона от 26.10.2002 Nº 127-Ф3 «0
несостоятельности (банкротстве)» (далее - «127-Ф3»); 458 588 714,90 руб. - в связи с истечением срока исковой давности. А именно, в целях налогообложения прибыли, Обществом учтен убыток в результате списания прав требования, приобретенных по договорам цессии.
➡️В обоснование заявленных требований заявитель указал, что долги перед Обществом полностью соответствуют признакам безнадежной задолженности, указанным в пункте 2 статьи 266 НК РФ, в связи с чем Общество правомерно руководствовалось при их списании положениями пункта 2 статьи 266 и пункта 2 статьи 265 НК РФ, а также на невозможностью применения п. 3 ст. 279 НК РФ к спорным правоотношениям, при которых задолженность перед Заявителем не погашается, не прекращается, но становится безнадежной ко взысканию.
➡️Указанные доводы откланяются судом ввиду следующего:
- Если налогоплательщик является обычной коммерческой организацией, а не банком, в соответствии с абзацем 18 пункта 2 статьи 266 НК РФ, то затраты на приобретение им права требования не могут быть признаны безнадежной задолженностью в силу статьи 266 НК РФ.
- По мнению заявителя, положения абзаца 18 пункта 2 статьи 266 НК РФ распространяются не только на банки, но и на профессиональные коллекторские организации.
- В подтверждение указанного довода заявитель ссылается на вынесенный для публичного обсуждения проект изменений в НК РФ, который, по мнению заявителя, имеет значение для рассмотрения настоящего спора. При этом, действующей редакцией НК РФ определены конкретные категории участников хозяйственной деятельности, которые вправе признавать безнадежными долгами затраты на приобретение права требования долга, к которым относятся только банки. Все остальные субъекты хозяйственной деятельности, которые вправе приобретать права требования долга, не имеют права признавать затраты на приобретение прав требования в качестве безнадежного долга для целей налогообложения.
- Поскольку изменения в пункт 2 статьи 266 НК РФ в настоящее время не внесены, положения Проекта не могут быть ни рассмотрены, ни учтены при рассмотрении настоящего спора. Ссылка Общества на пояснительную записку к Проекту также несостоятельна, поскольку пояснительная записка не является законодательным актом. Так, НК РФ не позволяет налогоплательщикам (не банкам) учитывать расходы на приобретенные права требования в порядке пункта 2 статьи 266 Кодекса.
- Данный вывод коррелирует с законодательным запретом на создание резерва по сомнительным долгам по задолженности, приобретенной по договору уступки права требования. Право создания резерва при выдаче займов, равно как и право списать просроченную задолженность, приобретенную по договору уступки, есть только у кредитных организаций в силу их банковской специфики и ограничений.
- Федеральный закон от 27.11.2017 Nº 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон Nº 335-Ф3), вступивший в силу с 01.01.2018, распространил положения пункта 2 статьи 266 НК РФ на приобретенные банками права требования по кредитам, если обязательства по таким правам признаны безнадежными по основаниям, установленным статьей 266 НК РФ.
- До указанного нововведения безнадежную задолженность банки списывали с баланса в составе резервов на возможные потери по ссудам в соответствии со статьей 292 НК РФ, в порядке, установленным Центральным банком РФ (Положение Банка России от 28.06.2017 Nº 590-11 «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности»).
- С 01.01.2018 налогоплательщики-банки получили право на признание в качестве безнадежного долга задолженности по приобретенным правам требования при соответствии ее требованиям пункта 2 статьи 266 НК РФ Для всех остальных категорий налогоплательщиков (не банков) расходы на приобретение права требования могут быть списаны только при погашении или реализации (статья 279 НК РФ).
- Сформированная первоначального кредитора дебиторская передается другой организации в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права требования на нее. В бухгалтерском учете дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002, учитывается в составе финансовых вложений организации.
- Для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии с положениями статей 268 и 279 НК РФ приобретение права требования рассматривается как приобретение имущественного права. При этом положения НК РФ не позволяют учитывать составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, стоимость имущественных прав до момента их реализации.
- Согласно пункту 3 статьи 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования или получившим такое право требования в результате ликвидации иностранной организации, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг.
➡️Общество ошибочно полагает, что сделки для целей налогообложения квалифицируются в зависимости от финансового результата. Квалификация сделок и характера деятельности налогоплательщика в целях налогообложения осуществляется исходя из их экономического содержания.
➡️Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга, если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 309.1 или пунктом 2.2 статьи 277 НК РФ.
➡️Таким образом, поскольку для цессионария приобретенное им право требования в силу норм НК РФ признается финансовым инструментом (имущественным правом), доходы от реализации (исполнения) которого он может уменьшить на сумму расходов, связанных с его покупкой, то основания для квалификации затрат на приобретение права требования в качестве долга отсутствуют. По своему экономическому содержанию приобретенные права требования представляют собой не причитающийся организации долг, а актив налогоплательщика, стоимость которого определяется исходя из цены его приобретения и расходов, связанных с приобретением.
➡️Статья 279 НК РФ, вопреки мнению Общества, регулирует не моменты признания доходов или расходов как самостоятельных объектов, а устанавливает особенности определения налоговой базы по операциям при уступке прав требования. Указание в норме на момент признания дохода является определением момента возникновения такой обязанности у налогоплательщика, равно как и указание на право учесть при этом понесенные расходы.
Из приведенных положений пункта 3 статьи 279 НК РФ следует, что одним из оснований для признания доходов и расходов по операциям реализации финансовых услуг является прекращение соответствующего обязательства.
➡️Из обжалуемого Решения и материалов налоговой проверки следует, что Обществом учтен в целях налогообложения прибыли убыток в результате списания расходов на приобретение прав требования по договорам цессии, в том числе в связи с получением от Федеральной службы судебных приставов актов о невозможности взыскания, а также в связи с истечением срока исковой давности.
➡️Вместе с тем, в силу положений главы 26 ГК РФ наличие актов Федеральной службы судебных приставов о невозможности взыскания, а также истечение срока исковой давности не прекращают долговых обязательств физического лица.
Соответственно, отсутствуют основания для признания в целях налогообложения прибыли расходов на приобретение прав требования в случаях получения Обществом от Федеральной службы судебных приставов актов о невозможности взыскания, а также при истечении срока исковой давности.
➡️Ссылка Заявителя на пункт 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ некорректна и не имеет отношения к налогообложению задолженности, приобретенной по договору цессии, поскольку обстоятельства спора значительно отличаются от настоящего. Так, суд высказал свою позицию относительно применения общей нормы права при признании сделки недействительной налогоплательщик обязан был отразить реституцию, представляющую собой финансово-хозяйственную операцию, на дату ее совершения.
➡️Также не подтверждает позицию Заявителя ссылка на дело Nº А40-288396/2021, поскольку существо данного спора сводится к установлению наличия либо отсутствия у налогоплательщика права включить в расходы затрат, связанных с формированием стоимости при создании впоследствии ликвидированных объектов незавершенных капитальных строений. Что не имеет отношения к признанию расходов приобретение прав требования долга по договору уступки права требования.
➡️Данный спор неприменим также в силу того, что в настоящем деле фактически экономическая ситуация у заемщика после переуступки права требования Обществу не менялась, заемщик перестал погашать долг до переуступки. И в большинстве случаев уступка произошла уже после вынесения Федеральной службой судебных приставов актов о невозможности взыскания задолженности, что подтверждается ответами на требования Инспекции.
Факт приобретения просроченной задолженности не отрицается Обществом.
➡️Заявитель безосновательно применяет порядок налогообложения учета доходов и расходов от реализации товаров - подпункт 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ. В рамках договора уступки права требования Общество приобретает не долг, а именно имущественное право требования.
➡️Вместе с тем, для целей налогообложения имущественные права не могут быть приравнены к товарам, работам, услугам. Следовательно, сомнительными безнадежными в целях главы 25 НК РФ можно признать только долги, связанные с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
➡️Правомерность данного подхода подтверждается определением Верховного Суда Российской Федерации Nº 301-KГ15-2232, задолженность по договору цессии в силу положений статьи 266 НК РФ не может рассматриваться как задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
➡️Согласно официальной позиции Минфина России, изложенной в письмах суммы затрат налогоплательщика по приобретенным правам требования не относятся к безнадежной задолженности в силу статьи 266, пункта 3 статьи 279 НК РФ. В иных письмах Минфин России дополнил свою позицию уточнением, исключив банки из общей массы налогоплательщиков, предоставив им право списывать затраты при уступке в качестве безнадежной задолженности.
➡️В более раннем письме от 28.10.2013 Nº 03-03-06/1/45488 Минфин России также указывал, что поскольку сумма долга по сделке по приобретению права требования не связана с реализацией товаров (работ, услуг), такая сумма не может быть учтена в составе внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.
➡️Позиция налогового органа о невозможности учета в составе расходов затрат на приобретение имущественных прав (портфели просроченных кредитов) в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 266 Кодекса, является обоснованной и соответствует действующим разъяснениям Минфина России.
➡️Общество указывает в заявлении, что НК РФ не содержит запрета на вычет спорных экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов для цели налога на прибыль организаций, в связи с чем Общество могло признавать расходы как на основании пункта 2 статьи 266 НК РФ, так и на основании пункта 1 статьи 265 и статьи 252 НК РФ.
➡️Данный довод Общества также подлежит отклонению, поскольку статья 252 Кодекса является общей нормой и само по себе соответствие расходов требованиям указанной статьи не гарантирует права на их учет в соответствии с указанной статьей.
➡️Любые расходы, перечисленные в статьях 254-269 Кодекса, необходимо дополнительно проверять на соответствие критерию экономической обоснованности и документальной подверженности в пункте і статьи 252 Кодекса.
➡️Вместе с тем, при наличии в НК РФ специальных норм, устанавливающих особый порядок признания расходов (пункт 2 статьи 266, пункт 3 статьи 279 НК РФ), Общество не вправе учитывать эти расходы руководствуясь только положениями статьи 252 НК РФ (общей нормой).
➡️Как следует из фактических обстоятельств, по договору уступки права требования долга (цессии) Общество приобрело портфель просроченной задолженности кредитных организаций.
➡️В пункте 5.5 «Особенности учета финансовых вложений» Положений об учетной политике общества ограниченной ответственностью «Профессиональная коллекторская организация «Феникс» для целей бухгалтерского и налогового учета за 2022 год (далее - Положение) установлено, что к финансовым вложениям в Обществе относятся: задолженность по договорам займа к получению, участие в уставном капитале других организаций, активы, выкупленные по договору цессии, депозиты и другие финансовые вложения.
➡️Первоначальная и последующая оценки, выбытие и обесценение финансовых осуществлялись Обществом в проверяемый период соответствии требованиями, установленными ПБУ 19/02. В соответствии с пунктом 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Согласно пункту 9 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
➡️Таким образом, по своему экономическому содержанию приобретенные права требования представляют собой не причитающийся организации долг, а актив (финансовое вложение) налогоплательщика, стоимость которого определяется исходя из цены его приобретения и расходов, связанных с приобретением.
➡️Дебиторская задолженность финансовые вложения точки зрения действующего законодательства и экономического содержания имеют различную правовую природу, и, соответственно, разные основания для списания и учета в расходах по налогу на прибыль организаций в соответствии с положениями налогового законодательства.
➡️Следовательно, в связи с тем, что приобретенное по договору цессии право требования является финансовым вложением, а не дебиторской задолженностью, то оснований для применения положений пункта 2 статьи 266 Кодекса для ее списания и учета расходов по налогу на прибыль не имеется.
➡️Формулировка положений статьи 266 Кодекса позволяет достаточно определить задолженность, признаваемую безнадежной. А положения статьи 279 Кодекса законодателя относительно учета
B целях налогообложения прибыли затрат на приобретение налогоплательщиком (не банком) права требования.
➡️По мнению заявителя, начисление пени и штрафа является неправомерным, так как при применении норм пункта 2 статьи 266 Кодекса Общество руководствовалось последовательной позицией и письменными разъяснениями Инспекции, отсутствовали претензии со стороны налогового органа по результатам камеральных проверок за предыдущие периоды.
➡️Согласно пункту 2 статьи 87 Кодекса целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах. Несоставление акта налоговой проверки и (или) невручение его налогоплательщику, а также неуведомление его об отсутствии нарушений, не могут являться подтверждением показателей представленной налоговой декларации (расчета), так как не свидетельствуют о правильности исчисления, полноте и своевременности уплаты (перечисления) платежей, регулируемых НК РФ.
➡️В связи с этим несоставление актов по результатам камеральных налоговых проверок налоговых деклараций Общества по налогу на прибыль организаций за иные отчетные (налоговые) периоды, не может рассматриваться как подтверждение правильности исчисления и уплаты налога Обществом, а содержание требований о представлении пояснений и требований о представлении документов (информации) - как письменное разъяснение налогового органа.
➡️Так, вопреки доводам заявителя, отсутствуют основания для применения норм подпункта 3 пункта 7 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ (о неначислении пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, а также об исключении вины лица в совершении налогового правонарушения результате выполнения налогоплательщиком указанных письменных разъяснений).
➡️На позицию заявителя о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, суд указывает следующее. Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.
➡️Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
➡️Смягчающие обстоятельства включают в себя наличие признаков, позволяющих квалифицировать степень общественной опасности нарушения и применять менее суровые санкции, чем это предусмотрено соответствующей нормой.
➡️В данном случае, добросовестное исполнение обязанностей по уплате налогов, в том числе отсутствие привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений в 2021-2022 годах и отсутствие недоимки по уплате налогов и сборов в бюджет не могут быть рассмотрены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность. Обязанность по своевременной уплате налогов установлена статьей 57 Конституции РФ и нормами НК РФ. Надлежащее исполнение обязанностей,предусмотренных НК РФ, считается нормой поведения налогоплательщиков налоговых правоотношениях и не является обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения.
➡️Не привлечение налогоплательщика ранее к налоговой ответственности не имеет правового значения и не может рассматриваться в качестве смягчающего обстоятельства, поскольку выполнять установленные законом нормы и правила является обязанностью налогоплательщика.
➡️Отсутствие у Заявителя какого-либо умысла на совершение налогового правонарушения является обстоятельством, смягчающим налоговую ответственность.
➡️В соответствии с подпунктами 1, 3 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или неосторожности.
➡️Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.
Отсутствие прямого умысла на совершение правонарушения не может быть признано в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность. Также, необходимо отметить, что конкретная форма вины не имеет значения для образования субъективной стороны правонарушения.
➡️Несмотря на то, что заявитель относится к категории крупнейших налогоплательщиков, является крупным работодателем и обеспечивает рабочими местами граждан, доказательств, свидетельствующих о существенно влиянии деятельности организации состояние экономики региона, ни с апелляционной жалобой, ни с настоящим заявлением не представлено.
Наличие негативных для налогоплательщика финансовых последствий вследствие применения к нему налоговых санкций является объективным фактором, результатом совершения налогового правонарушения и не может рассматриваться в качестве основания для уменьшения размера налоговых санкций.
➡️Учитывая изложенное, довод заявителя о необходимости применения заявленных им смягчающих обстоятельств и снижении санкций не менее чем в 64 раза подлежит отклонению.
➡️В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
➡️Таким образом, Инспекция обоснованно доначислила Обществу налог на прибыль в размере 527 844 783 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса в размере 105 568 957 руб. за неправомерный учет в целях налогообложения прибыли расходов на приобретение права требования в связи с необоснованным отнесением их безнадежной задолженности.
➡️Оспариваемым решением Инспекции размер штрафа является обоснованным, соответствует положениям налогового законодательства и соразмерен допущенному правонарушению.
➡️Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
Решение суда
📄На основании изложенного суд считает, что решение Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам о привлечении к ответственности совершение налогового правонарушения, является законным и обоснованным, а заявленные Обществом требования удовлетворению подлежат ввиду отсутствия оснований, предусмотренных статьей 201 АПК РФ.
📄В удовлетворении заявленных требований отказать.
✔️Общество с ограниченной ответственностью "Профессиональная коллекторская организация "Феникс" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконными решения Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Nº13 (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 14.11.2024 Nº10/16 о привлечении за совершение налогового правонарушения.
✔️Инспекцией в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в отношении Общества проведена камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2022 год (далее -Декларация), представленной Обществом в налоговый орган 15.03.2023.
✔️По результатам камеральной налоговой проверки Декларации Инспекцией составлен акт от 29.06.2023 Nº 10/7 (далее - Акт) и вынесено решение от 14.11.2024 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 105 568 957 руб., Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 527 844 783 руб.
✔️Не согласившись с вынесенным Решением Инспекции, Общество обратился с апелляционной жалобой в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Nº 9 (далее - Межрегиональная инспекция).
✔️Решением Межрегиональной инспекции от 29.01.2025 апелляционная жалоба Заявителя оставлена без удовлетворения.
✔️Считая, Решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным, Общество обратился в суд с настоящим заявлением.
Аргументы сторон
➡️В проверяемом периоде Заявитель учел в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль безнадежные долги, права требования по которым были ранее приобретены по договорам цессии, в общем размере 2 746 520 852,28 руб., из которых 2 180 635 201,88 руб. - по актам о невозможности взыскания от Федеральной службы судебных приставов; 107 296 935,50 руб. - в связи с завершением процедуры реализации имущества гражданина и освобождения от исполнения обязательств перед кредиторами в рамках Федерального закона от 26.10.2002 Nº 127-Ф3 «0
несостоятельности (банкротстве)» (далее - «127-Ф3»); 458 588 714,90 руб. - в связи с истечением срока исковой давности. А именно, в целях налогообложения прибыли, Обществом учтен убыток в результате списания прав требования, приобретенных по договорам цессии.
➡️В обоснование заявленных требований заявитель указал, что долги перед Обществом полностью соответствуют признакам безнадежной задолженности, указанным в пункте 2 статьи 266 НК РФ, в связи с чем Общество правомерно руководствовалось при их списании положениями пункта 2 статьи 266 и пункта 2 статьи 265 НК РФ, а также на невозможностью применения п. 3 ст. 279 НК РФ к спорным правоотношениям, при которых задолженность перед Заявителем не погашается, не прекращается, но становится безнадежной ко взысканию.
➡️Указанные доводы откланяются судом ввиду следующего:
- Если налогоплательщик является обычной коммерческой организацией, а не банком, в соответствии с абзацем 18 пункта 2 статьи 266 НК РФ, то затраты на приобретение им права требования не могут быть признаны безнадежной задолженностью в силу статьи 266 НК РФ.
- По мнению заявителя, положения абзаца 18 пункта 2 статьи 266 НК РФ распространяются не только на банки, но и на профессиональные коллекторские организации.
- В подтверждение указанного довода заявитель ссылается на вынесенный для публичного обсуждения проект изменений в НК РФ, который, по мнению заявителя, имеет значение для рассмотрения настоящего спора. При этом, действующей редакцией НК РФ определены конкретные категории участников хозяйственной деятельности, которые вправе признавать безнадежными долгами затраты на приобретение права требования долга, к которым относятся только банки. Все остальные субъекты хозяйственной деятельности, которые вправе приобретать права требования долга, не имеют права признавать затраты на приобретение прав требования в качестве безнадежного долга для целей налогообложения.
- Поскольку изменения в пункт 2 статьи 266 НК РФ в настоящее время не внесены, положения Проекта не могут быть ни рассмотрены, ни учтены при рассмотрении настоящего спора. Ссылка Общества на пояснительную записку к Проекту также несостоятельна, поскольку пояснительная записка не является законодательным актом. Так, НК РФ не позволяет налогоплательщикам (не банкам) учитывать расходы на приобретенные права требования в порядке пункта 2 статьи 266 Кодекса.
- Данный вывод коррелирует с законодательным запретом на создание резерва по сомнительным долгам по задолженности, приобретенной по договору уступки права требования. Право создания резерва при выдаче займов, равно как и право списать просроченную задолженность, приобретенную по договору уступки, есть только у кредитных организаций в силу их банковской специфики и ограничений.
- Федеральный закон от 27.11.2017 Nº 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закон Nº 335-Ф3), вступивший в силу с 01.01.2018, распространил положения пункта 2 статьи 266 НК РФ на приобретенные банками права требования по кредитам, если обязательства по таким правам признаны безнадежными по основаниям, установленным статьей 266 НК РФ.
- До указанного нововведения безнадежную задолженность банки списывали с баланса в составе резервов на возможные потери по ссудам в соответствии со статьей 292 НК РФ, в порядке, установленным Центральным банком РФ (Положение Банка России от 28.06.2017 Nº 590-11 «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности»).
- С 01.01.2018 налогоплательщики-банки получили право на признание в качестве безнадежного долга задолженности по приобретенным правам требования при соответствии ее требованиям пункта 2 статьи 266 НК РФ Для всех остальных категорий налогоплательщиков (не банков) расходы на приобретение права требования могут быть списаны только при погашении или реализации (статья 279 НК РФ).
- Сформированная первоначального кредитора дебиторская передается другой организации в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права требования на нее. В бухгалтерском учете дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002, учитывается в составе финансовых вложений организации.
- Для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии с положениями статей 268 и 279 НК РФ приобретение права требования рассматривается как приобретение имущественного права. При этом положения НК РФ не позволяют учитывать составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, стоимость имущественных прав до момента их реализации.
- Согласно пункту 3 статьи 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования или получившим такое право требования в результате ликвидации иностранной организации, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг.
➡️Общество ошибочно полагает, что сделки для целей налогообложения квалифицируются в зависимости от финансового результата. Квалификация сделок и характера деятельности налогоплательщика в целях налогообложения осуществляется исходя из их экономического содержания.
➡️Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга, если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 309.1 или пунктом 2.2 статьи 277 НК РФ.
➡️Таким образом, поскольку для цессионария приобретенное им право требования в силу норм НК РФ признается финансовым инструментом (имущественным правом), доходы от реализации (исполнения) которого он может уменьшить на сумму расходов, связанных с его покупкой, то основания для квалификации затрат на приобретение права требования в качестве долга отсутствуют. По своему экономическому содержанию приобретенные права требования представляют собой не причитающийся организации долг, а актив налогоплательщика, стоимость которого определяется исходя из цены его приобретения и расходов, связанных с приобретением.
➡️Статья 279 НК РФ, вопреки мнению Общества, регулирует не моменты признания доходов или расходов как самостоятельных объектов, а устанавливает особенности определения налоговой базы по операциям при уступке прав требования. Указание в норме на момент признания дохода является определением момента возникновения такой обязанности у налогоплательщика, равно как и указание на право учесть при этом понесенные расходы.
Из приведенных положений пункта 3 статьи 279 НК РФ следует, что одним из оснований для признания доходов и расходов по операциям реализации финансовых услуг является прекращение соответствующего обязательства.
➡️Из обжалуемого Решения и материалов налоговой проверки следует, что Обществом учтен в целях налогообложения прибыли убыток в результате списания расходов на приобретение прав требования по договорам цессии, в том числе в связи с получением от Федеральной службы судебных приставов актов о невозможности взыскания, а также в связи с истечением срока исковой давности.
➡️Вместе с тем, в силу положений главы 26 ГК РФ наличие актов Федеральной службы судебных приставов о невозможности взыскания, а также истечение срока исковой давности не прекращают долговых обязательств физического лица.
Соответственно, отсутствуют основания для признания в целях налогообложения прибыли расходов на приобретение прав требования в случаях получения Обществом от Федеральной службы судебных приставов актов о невозможности взыскания, а также при истечении срока исковой давности.
➡️Ссылка Заявителя на пункт 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ некорректна и не имеет отношения к налогообложению задолженности, приобретенной по договору цессии, поскольку обстоятельства спора значительно отличаются от настоящего. Так, суд высказал свою позицию относительно применения общей нормы права при признании сделки недействительной налогоплательщик обязан был отразить реституцию, представляющую собой финансово-хозяйственную операцию, на дату ее совершения.
➡️Также не подтверждает позицию Заявителя ссылка на дело Nº А40-288396/2021, поскольку существо данного спора сводится к установлению наличия либо отсутствия у налогоплательщика права включить в расходы затрат, связанных с формированием стоимости при создании впоследствии ликвидированных объектов незавершенных капитальных строений. Что не имеет отношения к признанию расходов приобретение прав требования долга по договору уступки права требования.
➡️Данный спор неприменим также в силу того, что в настоящем деле фактически экономическая ситуация у заемщика после переуступки права требования Обществу не менялась, заемщик перестал погашать долг до переуступки. И в большинстве случаев уступка произошла уже после вынесения Федеральной службой судебных приставов актов о невозможности взыскания задолженности, что подтверждается ответами на требования Инспекции.
Факт приобретения просроченной задолженности не отрицается Обществом.
➡️Заявитель безосновательно применяет порядок налогообложения учета доходов и расходов от реализации товаров - подпункт 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ. В рамках договора уступки права требования Общество приобретает не долг, а именно имущественное право требования.
➡️Вместе с тем, для целей налогообложения имущественные права не могут быть приравнены к товарам, работам, услугам. Следовательно, сомнительными безнадежными в целях главы 25 НК РФ можно признать только долги, связанные с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
➡️Правомерность данного подхода подтверждается определением Верховного Суда Российской Федерации Nº 301-KГ15-2232, задолженность по договору цессии в силу положений статьи 266 НК РФ не может рассматриваться как задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
➡️Согласно официальной позиции Минфина России, изложенной в письмах суммы затрат налогоплательщика по приобретенным правам требования не относятся к безнадежной задолженности в силу статьи 266, пункта 3 статьи 279 НК РФ. В иных письмах Минфин России дополнил свою позицию уточнением, исключив банки из общей массы налогоплательщиков, предоставив им право списывать затраты при уступке в качестве безнадежной задолженности.
➡️В более раннем письме от 28.10.2013 Nº 03-03-06/1/45488 Минфин России также указывал, что поскольку сумма долга по сделке по приобретению права требования не связана с реализацией товаров (работ, услуг), такая сумма не может быть учтена в составе внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.
➡️Позиция налогового органа о невозможности учета в составе расходов затрат на приобретение имущественных прав (портфели просроченных кредитов) в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 266 Кодекса, является обоснованной и соответствует действующим разъяснениям Минфина России.
➡️Общество указывает в заявлении, что НК РФ не содержит запрета на вычет спорных экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов для цели налога на прибыль организаций, в связи с чем Общество могло признавать расходы как на основании пункта 2 статьи 266 НК РФ, так и на основании пункта 1 статьи 265 и статьи 252 НК РФ.
➡️Данный довод Общества также подлежит отклонению, поскольку статья 252 Кодекса является общей нормой и само по себе соответствие расходов требованиям указанной статьи не гарантирует права на их учет в соответствии с указанной статьей.
➡️Любые расходы, перечисленные в статьях 254-269 Кодекса, необходимо дополнительно проверять на соответствие критерию экономической обоснованности и документальной подверженности в пункте і статьи 252 Кодекса.
➡️Вместе с тем, при наличии в НК РФ специальных норм, устанавливающих особый порядок признания расходов (пункт 2 статьи 266, пункт 3 статьи 279 НК РФ), Общество не вправе учитывать эти расходы руководствуясь только положениями статьи 252 НК РФ (общей нормой).
➡️Как следует из фактических обстоятельств, по договору уступки права требования долга (цессии) Общество приобрело портфель просроченной задолженности кредитных организаций.
➡️В пункте 5.5 «Особенности учета финансовых вложений» Положений об учетной политике общества ограниченной ответственностью «Профессиональная коллекторская организация «Феникс» для целей бухгалтерского и налогового учета за 2022 год (далее - Положение) установлено, что к финансовым вложениям в Обществе относятся: задолженность по договорам займа к получению, участие в уставном капитале других организаций, активы, выкупленные по договору цессии, депозиты и другие финансовые вложения.
➡️Первоначальная и последующая оценки, выбытие и обесценение финансовых осуществлялись Обществом в проверяемый период соответствии требованиями, установленными ПБУ 19/02. В соответствии с пунктом 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Согласно пункту 9 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
➡️Таким образом, по своему экономическому содержанию приобретенные права требования представляют собой не причитающийся организации долг, а актив (финансовое вложение) налогоплательщика, стоимость которого определяется исходя из цены его приобретения и расходов, связанных с приобретением.
➡️Дебиторская задолженность финансовые вложения точки зрения действующего законодательства и экономического содержания имеют различную правовую природу, и, соответственно, разные основания для списания и учета в расходах по налогу на прибыль организаций в соответствии с положениями налогового законодательства.
➡️Следовательно, в связи с тем, что приобретенное по договору цессии право требования является финансовым вложением, а не дебиторской задолженностью, то оснований для применения положений пункта 2 статьи 266 Кодекса для ее списания и учета расходов по налогу на прибыль не имеется.
➡️Формулировка положений статьи 266 Кодекса позволяет достаточно определить задолженность, признаваемую безнадежной. А положения статьи 279 Кодекса законодателя относительно учета
B целях налогообложения прибыли затрат на приобретение налогоплательщиком (не банком) права требования.
➡️По мнению заявителя, начисление пени и штрафа является неправомерным, так как при применении норм пункта 2 статьи 266 Кодекса Общество руководствовалось последовательной позицией и письменными разъяснениями Инспекции, отсутствовали претензии со стороны налогового органа по результатам камеральных проверок за предыдущие периоды.
➡️Согласно пункту 2 статьи 87 Кодекса целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах. Несоставление акта налоговой проверки и (или) невручение его налогоплательщику, а также неуведомление его об отсутствии нарушений, не могут являться подтверждением показателей представленной налоговой декларации (расчета), так как не свидетельствуют о правильности исчисления, полноте и своевременности уплаты (перечисления) платежей, регулируемых НК РФ.
➡️В связи с этим несоставление актов по результатам камеральных налоговых проверок налоговых деклараций Общества по налогу на прибыль организаций за иные отчетные (налоговые) периоды, не может рассматриваться как подтверждение правильности исчисления и уплаты налога Обществом, а содержание требований о представлении пояснений и требований о представлении документов (информации) - как письменное разъяснение налогового органа.
➡️Так, вопреки доводам заявителя, отсутствуют основания для применения норм подпункта 3 пункта 7 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ (о неначислении пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, а также об исключении вины лица в совершении налогового правонарушения результате выполнения налогоплательщиком указанных письменных разъяснений).
➡️На позицию заявителя о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, суд указывает следующее. Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.
➡️Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
➡️Смягчающие обстоятельства включают в себя наличие признаков, позволяющих квалифицировать степень общественной опасности нарушения и применять менее суровые санкции, чем это предусмотрено соответствующей нормой.
➡️В данном случае, добросовестное исполнение обязанностей по уплате налогов, в том числе отсутствие привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений в 2021-2022 годах и отсутствие недоимки по уплате налогов и сборов в бюджет не могут быть рассмотрены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность. Обязанность по своевременной уплате налогов установлена статьей 57 Конституции РФ и нормами НК РФ. Надлежащее исполнение обязанностей,предусмотренных НК РФ, считается нормой поведения налогоплательщиков налоговых правоотношениях и не является обстоятельством, смягчающим ответственность за совершение налогового правонарушения.
➡️Не привлечение налогоплательщика ранее к налоговой ответственности не имеет правового значения и не может рассматриваться в качестве смягчающего обстоятельства, поскольку выполнять установленные законом нормы и правила является обязанностью налогоплательщика.
➡️Отсутствие у Заявителя какого-либо умысла на совершение налогового правонарушения является обстоятельством, смягчающим налоговую ответственность.
➡️В соответствии с подпунктами 1, 3 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или неосторожности.
➡️Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.
Отсутствие прямого умысла на совершение правонарушения не может быть признано в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность. Также, необходимо отметить, что конкретная форма вины не имеет значения для образования субъективной стороны правонарушения.
➡️Несмотря на то, что заявитель относится к категории крупнейших налогоплательщиков, является крупным работодателем и обеспечивает рабочими местами граждан, доказательств, свидетельствующих о существенно влиянии деятельности организации состояние экономики региона, ни с апелляционной жалобой, ни с настоящим заявлением не представлено.
Наличие негативных для налогоплательщика финансовых последствий вследствие применения к нему налоговых санкций является объективным фактором, результатом совершения налогового правонарушения и не может рассматриваться в качестве основания для уменьшения размера налоговых санкций.
➡️Учитывая изложенное, довод заявителя о необходимости применения заявленных им смягчающих обстоятельств и снижении санкций не менее чем в 64 раза подлежит отклонению.
➡️В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
➡️Таким образом, Инспекция обоснованно доначислила Обществу налог на прибыль в размере 527 844 783 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса в размере 105 568 957 руб. за неправомерный учет в целях налогообложения прибыли расходов на приобретение права требования в связи с необоснованным отнесением их безнадежной задолженности.
➡️Оспариваемым решением Инспекции размер штрафа является обоснованным, соответствует положениям налогового законодательства и соразмерен допущенному правонарушению.
➡️Согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
Решение суда
📄На основании изложенного суд считает, что решение Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам о привлечении к ответственности совершение налогового правонарушения, является законным и обоснованным, а заявленные Обществом требования удовлетворению подлежат ввиду отсутствия оснований, предусмотренных статьей 201 АПК РФ.
📄В удовлетворении заявленных требований отказать.
